①文件規定

    （一）正面文件

文件1：1996年，財政部財基字88號文《地勘單位財務制度》第六條規定：“國家基金是指國家以各種形式投入地勘單位的資金，包括基本建設撥款完成、地勘單位撥款劃轉等所形成的基金”。這里所說的“國家基金”就是后來改革使用的術語“國家資本金”。在同一條第2款中規定：“國家地質成果資料對外投資及取得的收益和有償轉讓取得的凈收入，按規定轉入國家基金部分?！庇捎?996年《礦產資源法》尚未修訂出臺，尚無“探礦權”概念，因此“國家地質成果資料”就是后來國家出資勘查的探礦權資產。這段規定明確指出“國家地質成果資料”，即后來的“探礦權資產”，的轉讓價款應轉入國家基金，即后來的“國家資本金”。如果按照這個文件，承認探礦權資產，其轉讓價款轉入國家資本金，那么這些價款和資本金都應納入國有資產管理，由地勘單位占有和處置，也就沒有“礦業權出讓收益”什么事了。這就是為什么在礦產勘查階段讓“地質成果”死死占住這個科目，不讓探礦權以資產身份出現的原因。

文件2：1999年1月，國務院國辦發37號文下發了國土資源部、中央機構編制委員會辦公室和國務院經濟體制改革辦公室會同有關部門制定的《地質勘查隊伍管理體制改革方案》的通知中規定：“地質勘查單位轉讓國家出資形成的探礦權時，允許其將部分或全部價款轉增國家資本金?！边@段規定明確指出：地勘單位轉讓探礦權獲得的價款屬于國家資本金科目而不是什么“地質成果”科目。這段規定與1996年財政部財基88號文是承接的，只是把“地質成果資料”名詞轉換為礦法術語“探礦權”而已。

文件3：2001年1月，國務院辦公廳2號文《關于轉發國家經貿委管理的國家局所屬地質勘查單位管理體制改革實施方案的通知》重復了“地質勘查單位轉讓國家出資形成的探礦權時，允許其將部分或全部價款轉增國家資本金”的規定。這段規定繼續明確指出：地勘單位轉讓探礦權獲得的價款屬于國家資本金科目而不是什么“地質成果”科目。

這三個文件，特別是兩個國務院文件，難道不足以說明，在國家經濟體制處于改革攻堅階段的時期1996年～2001年，國家毫無疑問地賦予了地勘單位價款以國有資本金或國有資產的地位。后來的文件應該按照國家指導地勘單位改革的文件行事，否則就是違法的、無效的。

國務院的兩個文件是代表國家出臺的，對地勘單位改革具有很高的權威性和全面的指導意義，CZB文件應該是落實而不是抵制。但現在看來，CZB文件一直在抵制把地勘單位的探礦權資產納入國有資產管理，一直在努力把地勘單位的探礦權資產納入地方政府主要基金收入來源。這種做法，正常嗎?

 （二）反面文件

1999年財會第40號文《關于印發企業和地質勘查單位探礦權采礦權會計處理規定的通知》是一份指導地勘單位會計處理的重要文件，已經實施20多年了，在油氣勘查會計制度上有很多變化，已基本上同國際接軌，但在固體礦產勘查會計制度上堅持不變，是有其深度的內在原因的。

拋開那些繁瑣的會計術語，這份文件的要害可歸結為以下五點：

       第一，固體礦產勘查結束未取得地質成果的，記入“勘查成本”科目；

        第二，固體礦產勘查結束取得地質成果的，記入“地質成果”科目；

       第三，國體礦產勘查成果在申請采礦許可證時，應將“地質成果”科目轉換為“無形資產”科目；

       第四，購入油氣資產（油氣探礦權資產的購買價款）；

    第五，自行建造油氣資產。

后兩條會計記賬規定引自財政部 國家稅務總局下發的

2009年49號文《關于開采油（氣）資源企業費用和有關固定資產折耗攤銷 折舊稅務處理問題的通知》。此后“油氣資產”成為上市公司的規范用語，主要指油氣儲量。

后兩條關于油氣的會計處理與國際基本接軌，明確規定油氣勘查的地質成果是固定資產。前兩條關于固體礦產的會計處理規定在整個勘查階段地勘單位只創造了“地質成果”，沒有形成勘查資產，即在整個勘查階段地勘單位是個只會花錢的主兒，其勘查支出不形成資產，不創造財富。拿個陳舊的、已淘汰的名詞“地質成果”來頂杠，就是為了遮蓋探礦權，使其不得露出資產真面目。

最后的結論是：現行礦產勘查會計制度，緣何對固體礦產投資勘查形成的探礦權要回避“資產”一詞？是它對某些利益主體很重要嗎？

②性質顛倒         

油氣勘查的會計制度基本上是合理合規的，下面主要解析一下固體礦產探礦權資產與采礦權資產的性質顛倒問題。

任何一種產業活動都是一種支付成本和創造利潤、形成資產和消耗資產的過程。礦產勘查活動都是以初始探礦權勘查投入為成本，以終結探礦權價款為利潤的產業活動；而采礦活動是一個以探礦權資產和礦山建設投資為成本，以項目凈現值為利潤的產業活動。因此，礦產勘查是一個探礦權資產的形成階段，是一個資產不斷增加并最后核算確定的階段；而采礦是一個探礦權資產不斷攤銷并最后回收的過程。因此。對于礦產勘查而言，資產是地勘單位創造的財富，在會計記賬上應有一個名正言順的“探礦權資產”科目；而對采礦而言，所謂“無形資產”，其實就是勘查階段形成的“探礦權資產”，無需更名，但在性質上由形成資產變成了消耗資產，應把消耗部分記入成本賬，把余留部分保留在資產賬上。

這樣一來，所謂“地質成果”就完全是一個過時的、多余的東西了。40號文件沿用了1996年財政部財基字88號文《地勘單位財務制度》中“地質成果”一詞。當時《礦產資源法》修訂版尚未發布，沒有“礦業權”術語。在礦法修訂版推出后，礦產勘查投資項目的“地質成果”轉讓就由“探礦權”轉讓替代了，“地質成果”用語也就從礦法中消失，成為一個歷史的名詞。但主事者舍不得拋棄“地質成果”這個寶貝，因為有了這個科目，“探礦權資產”一詞就無法在勘查階段的資產負債表中出現。探礦權不是資產，主事者就可將探礦權價款隨意解釋了，如它是“權益金”，如它是“礦業權出讓收益”，如它是落實中央關于“礦產資源有償使用”精神等等。其實探礦權價款是投資勘查的利潤，它是人民幣的有償使用，同礦產資源有償使用沒有半點關系。

假定在礦產勘查階段形成的了探礦權資產，它在財務賬上的名稱是A，那么在采礦階段它在財務賬上的名稱仍然是A，不過攤銷部分應記為B，歸入“成本科目”，余留部分仍然以資產A的名稱保留在“資產科目”中。不過這個“成本”不是勘查成本，而是采礦成本?？辈殡A段的資產與采礦階段的資產在名稱和性質上是直通的，設置一個“地質成果”除擾亂了探采之間的邏輯關系外，沒有任何意義。

圖1為按國際財務報告標準第6部分——《礦產勘查與評價（IFRS 6）》解讀的礦產勘查階段探礦權資產與采礦階段資產之間的關系，可以歸結為以下幾點。

第一點，在勘查階段，可以形成多階段資產，圖1以紅色箭頭表示。按照固體礦產儲量分類國際標準CRIRSCO，可以形成7類資產：勘查靶區資產、勘查成果資產（即勘查發現了礦體）、推斷的資源量資產、控制的資源量資產、探明的資源量資產、可信儲量資產、證實儲量資產。對于初始的空白地，沒有形成資產，也就沒有價值。找礦完成第一步，圈定出靶區后，就形成了第一個階段的探礦權資產——勘查靶區資產，按溫哥華創業板的標準，這類資產價值可達到20萬加元，即100萬元人民幣。如果勘查繼續，完成第二步，取得“勘查成果”，即經個別鉆孔取樣驗證發現了礦體，但還不足以估計推斷的資源量，就升級為第二類資產——勘查成果資產，按溫哥華創業板的標準，這類資產價值可達到200萬加元，即1000萬元人民幣。之后的階段就是估計資源量和儲量，探礦權的增值隨礦床規模與質量的不同而定。礦產勘查階段形成的所有探礦權資產在圖1中用紅色橢圓表示?？辈殡A段有這么多的資產增長點，每個增長點都有一筆資產賬，會計制度怎么視而不見呢。

        第二點，到采礦階段，勘查階段形成的探礦權資產進入攤銷過程。攤銷是一種成本，應記為礦山“投資成本”，在圖1中用藍色橢圓表示。在每個采礦階段，余存的探礦權資產仍然保留在原資產科目中。如中石油上市公司2019年年報在資產負債表中列出 “油氣資產”為8183億元人民幣。這就是中石油當前的全部探礦權資產——油氣儲量資產的價值。如果按照固體礦產的會計處理辦法，這些油氣探礦權資產就淪為“價款”或“礦業權出讓收益”被收繳了，中石油早就死定了，哪里還有今天這種年年地質儲量增加10億噸的盛況。固體礦產不幸遭受收繳厄運，不死行嗎？

圖1. 礦產勘查階段與采礦階段資產承接關系圖

第三點，探礦權資產與采礦權資產是直通的，無須一個“地質成果”來糊弄。在1999年關于礦產勘查會計制度的40號文件中，油氣也是設置了“地質成果”的，因它毫無作用，2009年49號文及之后的文件把它廢棄了。財政部 國家稅務總局下發的2009年49號文《于開采油（氣）資源企業費用和有關固定資產折耗攤銷 折舊稅務處理問題的通知》第一條規定：“本通知所稱費用和有關固定資產，是指油氣企業在開始商業性生產前取得礦區權益和勘探、開發的支出所形成的費用和固定資產。”于是自2009年起，“固定資產”直接上馬，“地質成果”無忌而終。但這個“地質成果”至今還是一道阻攔從事固體礦產勘查地勘單位改革的一道鐵門，使它們無法獲得改革必須的探礦權資產，難道不應該把它搬開嗎？

第四點，看一下“地質成果”與 “無形資產”轉換的時間節點是很有趣的。早不轉換晚不轉換，偏偏在收繳探礦權價款后、在申請采礦權前立即轉換。這就清楚地表明，設置“地質成果”的目的是在整個勘查期間不許探礦權資產露面，以保證探礦權價款的收取。收取完成后，將其轉換為無形資產，就不會妨礙價款的收繳了。這是因為利益主體的斂財目標已達到，之后用不著“地質成果”這個假面具了。

第五點，在圖1上端探礦階段與采礦階段轉換處，貼上了一個川劇變臉圖片，把勘查階段的“地質成果”變臉為“無形資產”，以解決采礦項目可行性研究需要對“無形資產”進行攤銷問題?！皟r款”是“無形資產”的一部分，納入投資成本攤銷。由于價款數目巨大，極大地提高了礦產品的生產成本，擠占了企業的利潤空間，嚴重損傷的了我國礦山企業本來就比較低下的國際競爭力，為國外礦山品進軍中國市場大開方便之門。

③為什么要阻擋從事礦產勘查的地勘單位把探礦權記賬為資產

   探礦權是一種產權，我國法律稱“物權”。產權也好，物權也好，是受到法律保護的。但不給地勘單位的探礦權資產分配一個資產科目，比侵占產權的手段更厲害。侵占產權，是對已形成的產權而言，其侵占行為很容易被發現，而不許你的資產記賬，就等于一個生下來孩子，不給他親生父母發孩子的出生證，使父母失去了對孩子的權利。

為什么不給地勘單位的親生父母發探礦權資產出生證，把它記入“資產”科目，而后到采礦階段，卻可以轉換為“無形資產”呢？這是因為第一，在申請采礦權之前，價款已經拿到手了，收錢的目的已經達到，之后叫什么名字都不重要了?！暗刭|成果”為收繳“價款”保駕護航的任務已完成，應盡快消失，以免招生事端。第二，采礦階段的投資成本攤銷需要的是“探礦權資產”而非“價款”，因此也必須換臉，這時必須出現“資產”或“資本”等字樣，否則經濟評價是做不下去的。這就是說，在地質勘查階段是絕對不允許探礦權以“資產”的名義出現的，在采礦階段是絕對需要探礦權以“資產”的名義出場的，在兩者交接處變臉，做得恰到好處。

如果把話挑明了，就是在整個礦產查階段，礦產勘查獲得的權益不能與國有資產掛鉤。如果把勘查階段獲得的資源量和儲量會計記賬為探礦權資產，這筆資產就納入國有資產管理了，所謂“價款”，所謂“礦業權出讓收益”就化為烏有。因此，才有上述的變臉怪事。

探礦權價款是“國有資產”還是“政府稅費”之爭，實際上是國家利益與地方政府財政利益之爭。多年實踐的案例表明。地方政府關心的是財政利益，力圖不斷擴大價款收入，把價款辦成第二個土地財政。到目前為止，已收繳近萬億元。作為國有資產的探礦權，它蘊含的是國家全局性利益：一是保留和穩定一支能戰斗的找礦勘探隊伍；二是挽救我國找礦、詳查、勘探、采礦倒掛的、現狀十分危險的資源供應鏈，令其回歸到正常結構；三是扭轉我國礦產資源安全保障日益薄弱、對外依存度日益提高的局面。是地方利益高于國家利益，還是國家利益高于地方利益，當局者需三思之。

因此，筆者建議立即修改這份1999年的會計處理規定，最好是廢棄這個文件，從頭制定《固體礦產企業會計準則》。修改也好，重新制定也好，關鍵是給礦產勘查以“探礦權資產”的名份。

我們正在熱烈討論找礦突破、增儲上產，講的都是宏大的目標。如果沒有探礦權資產的回歸，沒有地勘單位以市場主體的身份參加，這些目標是否有可行性？礦不是決心大就能找出來的，過去的鉻礦會戰、鐵礦會戰決心之大，隊伍之強，經費之多，非今日之陣勢可比，但都沒有成功，只是獲得了一些局部找礦和科研成果。后來深刻總結了只有行政意志忽略地質工作規律的教訓。在市場經濟體制下，以地勘隊伍為主力的市場主體承擔著在源頭保障國家礦產資源安全的重任，忽視地勘隊伍在找礦突破中的主力軍作用，或者把他們再一次當作打工仔使用，都是拆除國家礦產資源安全保障長城的行為。在從事礦產勘查的地勘單位的資產被剝奪、主業不興的情況下，如何把找礦增儲目標在隊伍、資金和探礦權數量的落實上，才是我們最需要研究的問題。